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KOMMISSION
DER EUROPÄISCHEN GEMEINSCHAFTEN Brüssel, den
23.12.2005 KOM(2005)702 endgültig MITTEILUNG
DER KOMMISSION AN DEN RAT, DAS EUROPÄISCHE PARLAMENT
UND DEN EUROPÄISCHEN WIRTSCHAFTS- UND SOZIALAUSSCHUSS Sitzlandbesteuerung
– Skizzierung eines möglichen Pilotprojekts zur Beseitigung unternehmensteuerlicher
Hindernisse für kleine und mittlere Unternehmen im Binnenmarkt
[…] {SEC(2005)1785} 2
INHALTSVERZEICHNIS 1.
Einleitung.....................................................................................................................
3 1.1. Zweck der
Mitteilung...................................................................................................3 1.2. Bisherige Maßnahmen
der Kommission zur Verbesserung der steuerlichen Lage der KMU
............................................................................................................................
4 2. Notwendige
Verbesserung der steuerlichen Stellung kleiner und mittlerer Unternehmen im
Binnenmarkt.....................................................................................
5 2.1.
Unternehmensteuerliche Hindernisse im Binnenmarkt und ihre Bedeutung für KMU5 2.2. Fazit:
Handlungsbedarf auf EU-Ebene
........................................................................ 8 3. Die
Sitzlandbesteuerung als vielversprechender Ansatz zur Beseitigung der unternehmensteuerlichen
Hindernisse für KMU ......................................................... 9 3.1. Grundkonzept
und Eignung für KMU
......................................................................... 9 3.2. Hintergrund
des Pilotprojekts
....................................................................................
10 4. Schlussfolgerung
und
Ausblick..................................................................................
13 ANHANG:
...............................................................................................................................
15 Skizzierung eines möglichen
Pilotprojekts zur „Sitzlandbesteuerung” von kleinen und mittleren
Unternehmen
(KMU)..................................................................................
15 3
1.
EINLEITUNG 1.1.
Zweck der Mitteilung Um
die Ziele von Lissabon zu verwirklichen,
muss auch die Steuerpolitik ihren Beitrag leisten. Die Mitteilung der
Kommission für die Frühjahrstagung des Europäischen Rates
(KOM(2005)24) und insbesondere der in dem Begleitdokument
beigefügte Lissabon-Aktionsplan (SEK(2005)192) haben dem Prozess
von Lissabon auch im Steuerbereich neuen Schwung verliehen.
In diesem Zusammenhang unterstrich der Vorsitz des Europäischen
Rates in seinen Schlussfolgerungen vom 23. März 2005 mehrfach die
Schlüsselrolle der kleinen und mittleren Unternehmen (KMU)
und forderte umfassende politische Maßnahmen zu ihren Gunsten1. Dies
gilt vor allem für die KMU. Das Grundproblem
besteht darin, dass die KMU, obwohl sie für die wirtschaftliche
Entwicklung der Europäischen Union von herausragender
Bedeutung sind, nicht zuletzt aus steuerlichen Gründen in wesentlich
geringerem Maße am Binnenmarkt teilhaben als größere Unternehmen. Das
Ergebnis ist wirtschaftliche Ineffizienz, vorhandenes Wachstumspotenzial
wird nicht genutzt, Möglichkeiten zur Arbeitsplatzschaffung
vertan und damit die Verwirklichung des neuen Ziels von Lissabon
gefährdet. Aus diesem Grund werden in dem Mehrjahresprogramm
für Unternehmen und unternehmerische Initiative insbesondere für
die KMU (2001-2005)2 und
in dem Aktionsplan der Kommission „Europäische
Agenda für unternehmerische Initiative“3 geeignete Maßnahmen
zur Förderung der grenzüberschreitenden Expansion von KMU
gefordert. Darüber hinaus beziehen sich die vor kurzem vorgelegten
Mitteilungen der Kommission zum Beitrag der Steuer- und
Zollpolitik zur Lissabonstrategie und zur zeitgemässen KMU-Politik für
Wachstum und Beschäftigung auf die Notwendigkeit geeigneter
steuerlicher Rahmenbedingungen für KMU und erwähnen ausdrücklich die
Initiative zur Sitzlandbesteuerung. 4 Das
Konzept der
„Sitzlandbesteuerung“ ist
eine Möglichkeit, die ausprobiert werden
sollte. In dieser
Mitteilung wird zunächst beschrieben, mit welchen konkreten Problemen KMU, die
in mehr als einem Mitgliedstaat tätig sind, im Bereich der Körperschaftsteuer
konfrontiert sind, und es wird untersucht, wie
dies das Funktionieren des Binnenmarkts beeinträchtigt. Ausgehend von den
Arbeiten der letzten Jahre und auf der Grundlage der gegenwärtigen
Unternehmensteuerstrategie der Kommission soll dann eine mögliche,
praktikable Lösung vorgestellt werden, die auf dem Konzept der
„Sitzlandbesteuerung“ basiert. Nach Ansicht der Kommission könnte
dieses Konzept von interessierten Mitgliedstaaten und Unternehmen im
Rahmen einer Pilotregelung getestet werden. Wie 1 Schlussfolgerungen des Vorsitzes des Europäischen Rates von Brüssel
vom 22. und 23. März 2005, z.
B. Randnummer 25. 2 Entscheidung 2000/819/EG des Rates vom 20. Dezember 2000. 3 KOM(2004)70 vom 11.2.2004. 4 KOM(2005) 532 vom 25.10.2005 und KOM(2005) 551 vom 10.11.2005 DE 4
DE die beigefügte
Folgenabschätzung zeigt, ist der potenzielle wirtschaftliche
Gesamtnutzen für den Binnenmarkt beträchtlich. 1.2.
Bisherige Maßnahmen der Kommission zur Verbesserung der steuerlichen Lage
der KMU Die
bisherigen Maßnahmen
der Kommission betrafen
vor allem
die Unternehmensübertragung … In der
Vergangenheit betrafen die Maßnahmen der Kommission zur Verbesserung der
steuerlichen Lage der KMU schwerpunktmäßig Probleme der grenzüberschreitenden
Unternehmenstätigkeit in Verbindung mit anderen Steuern
als der Körperschaftsteuer. Vor allem die Übertragung von
KMU, bei denen es sich oft um Familienunternehmen handelt, wirft ein
Reihe steuerlicher Fragen auf, die für KMU oft schwieriger und
belastender sind als für große börsennotierte Unternehmen. Ein
gutes Beispiel hierfür sind die liquiditätswirksamen Schenkung- und
Erbschaftsteuern. Die Kommission hat wiederholt auf diese Probleme
hingewiesen. Sie hat Empfehlungen zu den steuerlichen Problemen in
Verbindung mit der Übertragung kleiner und mittlerer Unternehmen5
abgegeben und eine Mitteilung über
die Verbesserung der steuerlichen
Rahmenbedingungen für kleine und mittlere Unternehmen6
vorgelegt. Die meisten
Empfehlungen betreffen die steuerlichen
Probleme in Verbindung mit dem Rechtsstatus von Einzelunternehmen
und Personengesellschaften und insbesondere mit der
Rechtsnachfolge. …
derzeit steht die Mehrwertsteuer im
Mittelpunkt. Zurzeit werden überdies
vielfältige Maßnahmen ergriffen, um die mehrwertsteuerlichen
Probleme der KMU in Angriff zu nehmen. Vor allem der
Kommissionsvorstoß zum Konzept der „einzigen Anlaufstelle“
wird den KMU die Expansion im Binnenmarkt deutlich erleichtern, denn
sie können dann ihren EU-weiten mehrwertsteuerlichen
Pflichten bei einer einzigen Anlaufstelle nachkommen. Für
die KMU ist deshalb jetzt im Binnenmarkt die Unternehmensbesteuerung
eines der größten steuerlichen Hindernisse, das auf EU-Ebene
noch nicht in angemessener Weise angegangen wird. Fortschritte in
diesem Bereich und steuerliche Maßnahmen zugunsten der KMU in anderen
Bereichen würden sich im Übrigen in ihrer Wirkung gegenseitig
verstärken. 5 Empfehlung der Kommission vom 25. Mai 1994 zur Besteuerung der
kleinen und mittleren Unternehmen,
ABl. L 177, S. 1; Empfehlung der Kommission vom 7. Dezember 1994 zur Übertragung von
kleinen und mittleren Unternehmen, ABl. L 385, S. 14; Mitteilung zu der
Empfehlung der Kommission
vom 7. Dezember 1994 zur Übertragung von kleinen und mittleren Unternehmen, ABl.
C 400,
S.1. 6 Mitteilung der Kommission an den Rat und das Europäische
Parlament – Die Verbesserung der steuerlichen
Rahmenbedingungen für kleine und mittlere Unternehmen, KOM(94)206, ABl. C 187, S. 5. DE 5
DE 2.
NOTWENDIGE VERBESSERUNG DER STEUERLICHEN STELLUNG KLEINER UND MITTLERER
UNTERNEHMEN
IM BINNENMARKT 2.1.
Unternehmensteuerliche Hindernisse im Binnenmarkt und ihre Bedeutung für KMU Unternehmen sind
im Binnenmarkt mit
einer Vielzahl
unterschiedlichster steuerlicher Hindernisse konfrontiert
... Neuere Analysen und
Forschungsarbeiten der Kommissionsdienststellen7, die von unabhängigen
Forschungsinstituten bestätigt wurden8,
ergaben, dass die grenzüberschreitende Wirtschaftstätigkeit von Unternehmen in
der EU durch eine Vielzahl unterschiedlichster steuerlicher
Hindernisse erschwert wird. Dabei handelt es sich um Mängel in den
geltenden EU-Steuervorschriften und bei ihrer Anwendung in
einigen Mitgliedstaaten, das generelle Fehlen eines grenzüberschreitenden
Verlustausgleichs für Tochtergesellschaften, steuerliche
Probleme bei grenzüberschreitenden Umstrukturierungen, die Anwendung von
Doppelbesteuerungsabkommen und Verrechnungspreisfragen.
Die daraus resultierende höhere oder zusätzliche
Steuerlast, die (wirtschaftliche) Doppelbesteuerung sowie die hohen
Befolgungskosten halten Unternehmen von der grenzüberschreitenden
Wirtschaftstätigkeit im Binnenmarkt ab. …
deren relative Bedeutung ständig zunimmt. Angesichts der
Fortschritte in vielen anderen Politikbereichen durch Harmonisierung oder
gegenseitige Anerkennung von Vorschriften haben diese
steuerbedingten Hindernisse in den letzten Jahren an Bedeutung gewonnen,
sodass sie nun eines der Hauptprobleme darstellen, die der
Vollendung des Binnenmarkts und der uneingeschränkten
Nutzung seines Potenzials im Wege stehen. Die Kommission verfolgt
deshalb jetzt eine „zweigleisige Strategie“, die zum einen
kurzfristige Maßnahmen vorsieht, um bestimmte Hindernisse für die grenzüberschreitende
Wirtschaftstätigkeit im Binnenmarkt zu beseitigen, und zum
anderen umfassende langfristige Lösungen anstrebt9.
In vielen Bereichen hat diese Strategie bereits zu greifbaren Ergebnissen geführt.
Gute Fortschritte machen auch die technischen Vorarbeiten für
eine einheitliche konsolidierte Körperschaftsteuer- Bemessungsgrundlage,
von der man sich erhofft, dass sie mittelfristig eine systematische
Lösung für die körperschaftsteuerbezogenen Probleme
(vorwiegend) der größeren Unternehmen darstellen wird10. Einen Vorschlag für
eine systematische Lösung der steuerbedingten Probleme von KMU,
die in der EU grenzüberschreitend tätig sind, gibt 7 Studie der Kommissionsdienststellen „Unternehmensbesteuerung im
Binnenmarkt“, SEK(2001) 1681. 8 Vgl. z.B.: Centre for European Policy Studies, „EU Corporate
Tax Reform“, Bericht vom November 2001
und „An EU Company without an EU Tax? A Corporate Tax Action
Plan for Advancing the Lisbon
Process“, Bericht vom April 2002, beide mit weiteren Verweisen. 9 Einzelheiten hierzu enthalten die Kommissionsmitteilungen „Ein
Binnenmarkt ohne steuerliche Hindernisse
– Strategie zur Schaffung einer konsolidierten Körperschaftsteuer-Bemessungsgrundlage für
die grenzüberschreitende Unternehmenstätigkeit in der EU“, [KOM(2001) 582]
und „Ein Binnenmarkt
ohne unternehmensteuerliche Hindernisse – Ergebnisse, Initiativen,
Herausforderungen“ [KOM(2003)
726]. 10 Weitere Informationen hierzu enthält die folgende Website: http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/taxation/company_tax/common_tax_base/index_en.htm DE 6
DE es jedoch noch
nicht. Kleine
und mittlere Unternehmen werden
von diesen
Hindernissen ganz besonders
hart getroffen
… Eine solche
systematische Lösung wird aber benötigt. In der oben erwähnten Analyse
der Kommissionsdienststellen wurde auch die besondere Situation
der KMU sehr genau untersucht11.
Dabei wurde festgestellt, dass
KMU bei ihrer grenzüberschreitenden Wirtschaftstätigkeit
im Wesentlichen mit denselben steuerlichen Hindernissen
konfrontiert sind wie größere Unternehmen. Allerdings belasten viele
Hindernisse die KMU stärker, da sie kleiner sind und nicht in gleichem
Maße über Finanz- und Humanressourcen sowie steuerliche
Kenntnisse verfügen. Die geringe Größe dieser Unternehmen
begrenzt also gleichzeitig ihre Möglichkeiten, bestimmte steuerliche
Hindernisse zu umgehen. Die Negativwirkung steuerlicher Hindernisse, was
die Beteiligung der KMU am Binnenmarkt anbelangt, wird durch mehrere
Umfragen bestätigt. So zeigten die Antworten auf einen Fragebogen
der Kommissionsdienststellen vom Juli 2004 über die Körperschaftsteuer
als Hindernis für die Expansion von KMU innerhalb der EU unter
anderem, dass rund ein Drittel der KMU in der EU die Körperschaftsteuer
als erhebliches Hindernis für ihre grenzüberschreitende
Expansion ansehen12. …
vor allem leiden
sie unter den
Befolgungskosten … Außerdem wurde
eindeutig nachgewiesen, dass noch zwei weitere Aspekte für die
KMU besonders wichtig sind13.
Zum ersten sind dies die
Befolgungskosten, die durch den Umgang mit bis zu 25 verschiedenen
Besteuerungssystemen anfallen – sie verursachen den KMU beträchtliche
Probleme. Diese Erkenntnis wird von Steuerfachleuten
und Interessenverbänden der KMU nachdrücklich bestätigt14.
Nach Aussagen der Europäischen Union des Handwerks und der Klein- und
Mittelbetriebe (UEAPME) sind die steuerbedingten Befolgungskosten für
kleine Unternehmen bis zu 100-mal höher als für große Unternehmen15.
Dies lässt sich wissenschaftlich und quantitativ belegen. Nicht nur
die vorliegenden allgemeinen Untersuchungen deuten darauf hin,
dass die Befolgungskosten mit zunehmender Unternehmensgröße
abnehmen und dass sich KMU im Vergleich zu Großunternehmen
einer unverhältnismäßigen16 oder
gar abschreckend 11 Teil III Kapitel 8 und Teil IV Abschnitt B Kapitel 11 der o.g.
Studie [SEK(2001) 1681]. 12 Weitere Informationen zu dem Fragebogen und den Antworten enthält
folgende Website: //europa.eu.int/comm/taxation_customs/taxation/company_tax/home_state_taxation/index_en.htm 13 Diese Schlussfolgerung der Kommission wird in der Fachliteratur
bestätigt. Vgl. z. B. Chittenden F., Michaelas N. und Poutziouris P. (2000) „Small
Business Taxation: An Agenda for Growth“, Executive Development Centre, Manchester Business School and
NatWest Bank PLC, S.2. 14 Vgl. die Reaktionen auf die Konsultation der Kommission von 2003
und einen Fragebogen von 2004, beides
einzusehen auf der Website http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/taxation/company_tax/home_state_taxation/index_en.htm 15 Pressemeldung vom 11. Juni 2004. 16 Siehe beispielsweise: Cressy, R. (2000) „Tax, Assistance, Compliance
and the Performance of the Smaller Business“, A Research Report to the
Federation of Small Businesses; und Chittenden F., Michaelas N. und Poutziouris P. (2000) „Small
Business Taxation: An Agenda for Growth“, Executive Development Centre, Manchester Business School and
NatWest Bank PLC, S.2. DE 7
DE hohen Belastung
gegenübersehen17,
auch die EU-Steuerumfrage18 des Europäischen
Unternehmenstestpanels der Kommission hat die Bedeutung
steuerbedingter Befolgungskosten für KMU bestätigt. Bei kleinen Unternehmen
wurden die durch Körperschaftsteuer bedingten Befolgungskosten,
bezogen auf den Umsatz, als fünf Mal so hoch eingeschätzt wie
bei großen Unternehmen. Infolge der geringeren Unternehmensgröße
fallen die hohen Befolgungskosten bei den KMU also ganz besonders
ins Gewicht und halten zweifellos viele von ihnen von der Expansion
ins Ausland ab. …
und dem Fehlen
eines grenzüberschreitenden Verlustausgleichs. Ein zweites
spezifisches steuerliches Hindernis für die grenzüberschreitende
Wirtschaftstätigkeit im Binnenmarkt, das aus Sicht der kleinen
und mittleren Unternehmen von größtem Belang ist, ist der grenzüberschreitende
Verlustausgleich. Verluste treten häufig gerade in der
Anfangsphase der Geschäftstätigkeit im Ausland auf, d. h. genau dann, wenn
diese Tätigkeit normalerweise noch in einem kleineren Betrieb
durchgeführt wird. Größere Unternehmen haben gewöhnlich bessere
Möglichkeiten der Steuerplanung und können auf diese Weise
sicherstellen, dass die Verluste steuerlich berücksichtigt werden. KMU
hingegen haben in der Regel keine solchen Optimierungsmöglichkeiten.
Angesichts ihrer dünneren Kapitaldecke ist es für sie außerdem
besonders wichtig, dass Verluste ausgeglichen werden können. Für
KMU wird die
Wirkung grenzüberschreitender Steuerhemmnisse oft
durch inländische
Vergünstigungen noch
verschärft. In den meisten
Mitgliedstaaten gelten für Selbstständige und KMU im Inland besondere
Steuerregelungen (steuerliche Anreize und Vergünstigungen)19.
Diese Regelungen, die in der Regel nicht auf eine grenzüberschreitende
Wirtschaftstätigkeit und die damit verbundenen steuerlichen Fragen
ausgerichtet sind, betreffen im Wesentlichen die Ermittlung der
Steuerbemessungsgrundlage, Pauschalregelungen und anderen
vereinfachte Methoden der Gewinnermittlung. Einige Mitgliedstaaten
wenden für KMU auch niedrigere Steuersätze an. Angesichts des
Zusammenwirkens dieser beiden Faktoren – die besondere Bedeutung
grenzüberschreitender Hindernisse für KMU und die steuerliche
Entlastung im Inland – ist es für KMU unter Umständen noch weniger
interessant, in einem anderen Mitgliedstaat wirtschaftlich 17 Vgl. Anhang 2 der Studie der Kommissionsdienststellen [SEK(2001)
1682] mit weiteren Verweisen. 18 Arbeitspapier der Kommissionsdienststellen SEK(2004) 1128.
Festgestellt wurde insbesondere, dass die Befolgungskosten
in Verbindung mit den Verkaufsumsätzen für KMU höher sind als für größere Unternehmen.
Außerdem wurde nachgewiesen, dass die grenzüberschreitende Tätigkeit für Unternehmen
grundsätzlich höhere Befolgungskosten bedeutet. Auf der Grundlage ökonometrischer Analyse
konnte nachgewiesen werden, dass die Befolgungskosten für Unternehmen mit
mindestens einer
Tochtergesellschaft in einem anderen EU-Mitgliedstaat höher sind als die von
Unternehmen ohne Tochtergesellschaften
in einem anderen Mitgliedstaat, und dass sie mit der Anzahl der Tochtergesellschaften
im Ausland steigen. 19 Einen umfassenden Überblick und eine Bewertung solcher
Regelungen enthält z. B. ein Arbeitspapier der
Direktion für Wissenschaft, Technologie und Industrie bei der OECD (STI Working
Paper 2002/9): „Taxation,
SMEs and Entrepreneurship“ von Duanjie Chen; Frank C. Lee und Jack Mintz. DE 8
DE tätig zu werden. 2.2.
Fazit: Handlungsbedarf auf EU-Ebene Unternehmensteuerliche Hindernisse sind einer
der Gründe für
die mangelnde Beteiligung
der KMU
am Binnenmarkt. Statistiken zeigen,
dass die relativ geringe Beteiligung der KMU am Binnenmarkt unter
anderem auf die Auswirkungen unternehmensteuerlicher Hindernisse und
ihre Wechselwirkung mit anderen steuerlichen und
nicht steuerlichen Faktoren zurückzuführen ist20.
Mit anderen Worten, KMU
verzichten oft wegen der damit verbundenen steuerlichen
Probleme auf grenzüberschreitende Geschäfte und Investitionen oder
ziehen reine Inlandsgeschäfte vor, selbst wenn diese rein wirtschaftlich
betrachtet weniger lukrativ sind. Nehmen sie doch eine Tätigkeit in
anderen Mitgliedstaaten auf, entstehen ihnen systematisch höhere
Befolgungs- und Finanzierungskosten als größeren Unternehmen, sodass
sie (bezogen auf das Gesamtunternehmen und/oder auf die
neu gegründete ausländische Einrichtung) ein höheres geschäftliches
Risiko tragen. Die
negativen Auswirkungen dieser Hindernisse gehen
weit über den
rein steuerlichen Bereich
hinaus. Steuerliche
Hindernisse erschweren den KMU nicht nur die Beteiligung am Binnenmarkt,
sondern haben auch andere negative Nebenwirkungen. Die
Schwierigkeit, die Verluste von Neugründungen in anderen
Mitgliedstaaten auszugleichen, machen solche Neugründungen
nicht nur unattraktiv, sie erschweren den Unternehmen auch die
Finanzierung in einer entscheidenden Entwicklungsphase, in der das
Kreditangebot häufig wegen des risikoscheuen Verhaltens der Banken und anderer
Finanzinstitute (vor allem im Falle technologieabhängiger
Neugründungen) knapp ist. Dies verschlechtert die allgemeinen
Rahmenbedingungen für das Überleben und die Entwicklung bzw.
die grenzüberschreitende Expansion der KMU. Dies
behindert den
Lissabon- Prozess
in mehrfacher Hinsicht. Angesichts der
Gesamtbedeutung der KMU als wichtiger Wachstumsmotor
kommen ihre geringe Beteiligung am Binnenmarkt und die geringere
Überlebensquote nicht nur die einzelnen Unternehmen teuer
zu stehen, sondern haben vielmehr negative Folgen für die gesamte
Wirtschaft, nicht nur in Bezug auf die Produktivität und die Schaffung von
Arbeitsplätzen, die notwendig sind, um die Arbeitslosigkeit zu
senken und auf niedrigem Niveau zu halten, sondern auch im Hinblick
auf das Steueraufkommen, das für öffentliche Leistungen benötigt
wird. Diese beiden Faktoren sind aber eine grundlegende
Voraussetzung für den sozialen Zusammenhalt, das eigentliche Ziel in
den Schlussfolgerungen des Rates von Lissabon. Die
unternehmensteuerlichen Um das
wirtschaftliche Potenzial des Binnenmarktes voll zu nutzen und einen Beitrag zu
mehr Wachstum und Beschäftigung zu leisten, wird es 20 Nähere Einzelheiten hierzu enthält die beigefügte Folgenabschätzung. DE 9
DE Hindernisse
für KMU
müssen deshalb
beseitigt werden deshalb nötig
sein, die KMU stärker dazu zu ermutigen, in anderen Mitgliedstaaten zu
investieren und dorthin zu expandieren, und die unternehmensteuerlichen
Hindernisse, die sie bisher davon abhalten, zu beseitigen oder
wenigstens zu entschärfen. Dies ist das grundlegende strategische Ziel
der weiter unten dargelegten Pilotregelung. Operatives Ziel ist die
Beseitigung speziell die KMU betreffender Steueranomalien im Falle ihrer
grenzüberschreitenden Wirtschaftstätigkeit, damit eine solche Tätigkeit
im Binnenmarkt in gleicher oder wenigstens in weitgehend ähnlicher
Weise ausgeübt werden kann wie auf dem Heimatmarkt. Kontraproduktige Nebenwirkungen sollten verhindert werden. Bei den Maßnahmen
zur Verwirklichung dieses Ziels sind mehrere Faktoren zu berücksichtigen.
Sie sollten auf keinen Fall mit nennenswerten
Einnahmeverlusten der Mitgliedstaaten verbunden sein, dürfen keine neuen
Möglichkeiten für Steuerbetrug oder -umgehung eröffnen und den
Steuerverwaltungen die Prüfung von KMU nicht erschweren. All
dies würde den wirtschaftlichen Gesamtnutzen, der mit den Maßnahmen
ursprünglich angestrebt wurde, beeinträchtigen. Dies ist bei der
Ausgestaltung einer möglichen Pilotregelung zu berücksichtigen. 3.
DIE SITZLANDBESTEUERUNG ALS VIELVERSPRECHENDER ANSATZ ZUR BESEITIGUNG DER UNTERNEHMENSTEUERLICHEN HINDERNISSE FÜR KMU 3.1.
Grundkonzept und Eignung für KMU Beim
Konzept der
Sitzlandbesteuerung wird der
Binnenmarktgrundsatz der
gegenseitigen Anerkennung auf
die Unternehmensteuern angewandt. Das Konzept der
„Sitzlandbesteuerung“ basiert auf dem Prinzip der freiwilligen
gegenseitigen Anerkennung der steuerlichen Vorschriften. Danach werden die
Gewinne einer Unternehmensgruppe, die in mehr als einem
Mitgliedstaat tätig ist, nach den Regeln nur eines einzigen Unternehmensteuersystems
ermittelt, und zwar nach denen des Sitzlandes der
Muttergesellschaft bzw. der Hauptverwaltung der Gruppe (das
„Hauptunternehmen“). Folglich könnte ein KMU, das in einem anderen
Mitgliedstaat eine Tochtergesellschaft oder eine Betriebsstätte gründen will, durchweg
die Steuervorschriften anwenden, mit denen es bereits vertraut
ist. Jeder beteiligte Mitgliedstaat würde den Teil des Gewinns, der auf
die Tätigkeit des in seinem Gebiet ansässigen Unternehmens der
Gruppe entfällt, weiterhin mit dem von ihm selbst festgelegten Körperschaftsteuersatz
belegen. Dieser Gewinnanteil wird mit Hilfe eines
Aufteilungsschlüssels (Formelzerlegung) ermittelt. Eine Harmonisierung der
Vorschriften wird nicht angestrebt. Das Konzept der
Sitzlandbesteuerung lässt also die Fähigkeit der Mitgliedstaaten, durch die Erhebung
von Körperschaftsteuer Einnahmen zu erzielen, unberührt. Dies
würde die größten steuerlichen Nach Ansicht der
Kommission stehen die Chancen gut, dass sich die oben beschriebenen
steuerlichen Probleme, die den KMU die Expansion in andere
Mitgliedstaaten am meisten erschweren, durch das DE 10
DE Probleme
der KMU
lösen ... Konzept der
Sitzlandbesteuerung in den Griff bekommen lassen, denn dadurch würden vor
allem die Befolgungskosten sinken und das Problem des grenzüberschreitenden
Verlustausgleichs wäre automatisch gelöst. Angesichts
der möglichen Auswirkungen bei Anwendung des Konzepts auf alle
Gesellschaften in der EU darf bezweifelt werden, dass dieses Konzept
als der am besten geeignete Ansatz für die allgemeine
Unternehmensbesteuerung im Binnenmarkt betrachtet werden kann.
Deshalb sollte dieses Konzept zunächst im Rahmen einer Pilotregelung nur für
interessierte KMU und interessierte Mitgliedstaaten mit
vergleichbaren Besteuerungsgrundlagen getestet werden. In dem
beigefügten Anhang wird beschrieben, wie dies konkret aussehen könnte,
wobei jedoch die Einzelheiten einer solchen Pilotregelung von
den interessierten Mitgliedstaaten nach Maßgabe der nationalen
Rahmenbedingungen festgelegt werden müssten. Die Kommission ist
jedoch bereit, diese Arbeiten technisch zu unterstützen, unter Umständen im
Rahmen des Fiscalis-Programms21. …
und sollte deshalb
in einem Pilotprojekt getestet
werden. Der Grundgedanke
der Pilotregelung besteht darin, den praktischen Nutzen des Konzepts
der Sitzlandbesteuerung für die KMU und seinen allgemeinen
wirtschaftlichen Nutzen für die EU zu testen und gleichzeitig den
damit verbundenen Verwaltungsaufwand und die potenziellen
Einnahmenrisiken für die Mitgliedstaaten zu begrenzen. Die Pilotregelung könnte
folglich von den Mitgliedstaaten durch geeignete maßgeschneiderte
Vereinbarungen mit anderen Mitgliedstaaten
eingeführt werden. Je nach Sachlage gibt es hierfür mehrere Möglichkeiten,
z. B. bilaterale oder vorzugsweise multilaterale Vereinbarungen,
befristete Ergänzungen zu bestehenden Doppelbesteuerungsabkommen
oder multilateralen Übereinkünften oder Abschluss eines
neuen multilateralen Übereinkommens eigens für diesen Zweck.
Geeignete Vorschläge hierzu enthält auch die im Anhang beigefügte
Darstellung. 3.2.
Hintergrund des Pilotprojekts Das
Konzept der
Sitzlandbesteuerung wurde
über Jahre
hinweg perfektioniert. Die Idee, ein
Pilotprojekt durchzuführen, hat im Laufe der letzten vier Jahre ausgehend von
den Veröffentlichungen zur Sitzlandbesteuerung von Malcolm Gammie
und Sven-Olof-Lodin22,
dann mit der Arbeit der Kommission an einer
neuen Unternehmensteuerstrategie und den Reaktionen auf
diese Initiativen, schrittweise Gestalt angenommen. Auf dieser Grundlage
machte die Kommission konkrete Vorschläge zur Weiterentwicklung
des Vorhabens und formulierte einige praktische Anregungen, wie
eine solche Pilotregelung zweckmäßigerweise aussehen könnte23.
2003 führten die Kommissionsdienststellen eine 21 Entscheidung Nr. 2235/2002/EG des Europäischen Parlaments und
des Rates vom 3. Dezember 2002 über
ein gemeinschaftliches Aktionsprogramm zur Verbesserung der Funktionsweise der
Steuersysteme im
Binnenmarkt (Fiscalis-Programm 2003-2007), ABl. L 341 vom 17.12.2002, S. 1. 22 Gammie, M. and Lodin, S.-O., „Home
State Taxation“; IBFD Publications 2001. 23 Z. B. in den beiden bereits erwähnten Mitteilungen KOM(2001) 582
und KOM(2003) 726. Bereits in ihrer
Mitteilung von 1994 an den Rat und das Europäische Parlament mit dem Titel
„Die Verbesserung DE 11
DE öffentliche
Konsultation zu diesem Thema durch, und die anschließenden
(formellen wie informellen) Diskussionen mit Experten aus Wirtschaft und
Wissenschaft ermöglichten die weitere Ausgestaltung des
Projekts. Diese Vorarbeiten sind in Arbeitsunterlagen,
Zusammenfassungen, offiziellen Dokumenten und Berichten ausführlich
dokumentiert (z. B. auf der Website der Kommission24).
Die vorliegende Mitteilung bildet den Abschluss dieser langwierigen
technischen und politischen Vorarbeiten. Ein
Testlauf mit den
KMU wird vom
EP und vom
EWSA unterstützt
… Das Europäische
Parlament unterstützt das Konzept der Sitzlandbesteuerung
und hat die Kommission aufgefordert, das Projekt weiter zu verfolgen25.
Auch der Europäische Wirtschafts- und Sozialausschuss
begrüßt ein Pilotprojekt zur Sitzlandbesteuerung als Lösung für
Probleme bei der grenzüberschreitenden Wirtschaftstätigkeit von KMU, die auf
bilateraler Basis getestet werden könnte, bevor sie – falls sie sich bewährt
– auf die gesamte EU ausgeweitet werden könnte26. …
und auch von den
KMU befürwortet. Die öffentliche
Konsultation zu einer möglichen Pilotregelung nach dem Konzept der
Sitzlandbesteuerung für kleine und mittlere Unternehmen, die
die Kommission im Jahr 2003 durchgeführt hat, und ein 2004 verteilter
Fragenbogen zeigten, dass die KMU in der EU dieses Konzept
unterstützen und an einer Teilnahme an einem möglichen
Pilotprojekt äußerst interessiert sind. Aufgrund des niedrigen Rücklaufs der
Fragebögen können die Ergebnisse allerdings nicht als statistisch
signifikant angesehen werden. Die Mitgliedstaaten sind
skeptisch. Die Kommission
konsultierte selbstverständlich auch die Mitgliedstaaten zu
einer möglichen Pilotregelung, und zwar unter anderem 2004 in
einer Arbeitsgruppensitzung und auf der informellen Tagung des Rates
Wirtschaft und Finanzen. Mehrere Mitgliedstaaten zeigten sich bei
diesen Konsultationen äußerst skeptisch. Ihre Hauptargumente in
diesem Zusammenhang waren zum einen, dass die Klagen über
bestimmte Steuerhindernisse für die grenzüberschreitende Tätigkeit von KMU
irreführend seien, und zum anderen, dass eine solche
Pilotregelung erhebliche administrative und rechtliche Probleme, der
steuerlichen Rahmenbedingungen für kleine und mittlere Unternehmen“ [KOM(94)
206 vom 25.5.1994,
ABl. C 187 vom 9.7.1994] hatte sich die Kommission in diesem Sinne geäußert
und festgestellt,
dass die Auslandstätigkeiten kleiner und mittlerer Unternehmen unter bestimmten Bedingungen
ausschließlich in dem Staat besteuert werden könnten, in dem das Unternehmen
seinen Sitz
hat, und dass dies mit erheblichen Verwaltungsvereinfachungen verbunden wäre.
Die Sitzlandbesteuerung
in seiner jetzigen Form geht allerdings nicht so weit. Es wird nicht auf eine ausschließliche
Besteuerung im Sitzland abgestellt, sondern nur die Ermittlung der Bemessungsgrundlage
erfolgt ausschließlich nach den Regeln des Sitzlandes. 24 http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/taxation/consultations/home_state_sme.htm 25 Bericht zu der Mitteilung der Kommission an den Rat, das Europäische
Parlament und den Wirtschafts- und
Sozialausschuss „Steuerpolitik in der Europäischen Union - Prioritäten für
die nächsten Jahre“ (KOM(2001) 260 – C5-0597/2001 – 2001/2248(COS)). 26 Stellungnahme ECO/127. DE 12
DE unter anderem durch
Diskriminierung, nach sich ziehen werde27. Dennoch ist die
Kommission der Ansicht, dass nachweislich die Notwendigkeit
besteht, die Stellung der KMU im Binnenmarkt in steuerlicher
Hinsicht zu verbessern, und dass die potenziellen administrativen und
rechtlichen Probleme lösbar sind und nicht übertrieben werden
sollten. Da außerdem die Anwendung der Regelung vollkommen
freiwillig wäre, ist nur schwer nachzuvollziehen, welche rationale Begründung
es dafür geben könnte, interessierte Mitgliedstaaten vom
Abschluss einer bi- oder multilateralen Vereinbarung über
die Erprobung einer innovativen Steuerregelung für KMU in der Praxis
abzuhalten. Es
gibt jedoch einen
Präzedenzfall … Außerdem haben
zwei Mitgliedstaaten, ungeachtet ihrer Vorbehalte gegenüber der
Sitzlandbesteuerung, unlängst ein Protokoll zu ihrem Doppelbesteuerungsabkommen
vereinbart, in bestimmten Grenzregionen eine
Ausnahme zu den Regeln für Betriebsstätten zu machen. In den
betroffenen Regionen gelten Einrichtungen von Unternehmen des
anderen Mitgliedstaates für steuerliche Zwecke nicht als „Betriebsstätten“,
auch wenn alle normalerweise anzuwendenden Voraussetzungen für
ein Vorliegen einer Betriebsstätte erfüllt sind. Daher wird –
entgegen den normalen Regeln – auf dem Gebiet des Mitgliedstaates, in
dem die Einrichtung belegen ist, auch keine Besteuerung ausgelöst.
Der wesentliche Unterschied zwischen dieser Vereinbarung und
der Sitzlandbesteuerung liegt vor allem darin, dass es auf eine eng
definierte Grenzregion beschränkt ist und dass die zwei Mitgliedstaaten
vereinbart haben, dass keine weitere Aufteilung der Bemessungsgrundlage
erforderlich ist. Die inhärente Logik dieses Vorgehens – der
gegenseitigen Anerkennung – ist jedoch dieselbe wie bei der
Pilotregelung, und ihre praktische Umsetzung im Wege des Doppelbesteuerungsabkommens
bestätigt, dass solche Regelungen ohne weiteres durchführbar
sind und innerhalb relativ kurzer Zeit eingeführt werden können. …
und Simulationen haben die
Durchführbarkeit des Konzepts bestätigt. Schließlich wurde
die Anwendung der Sitzlandbesteuerung auch im Rahmen eines
Projekts unter der Leitung der Stockholm School of Economics anhand
realer Daten eines relativ großen schwedischen Konzerns simuliert.
Dabei ergaben sich keine technischen Schwierigkeiten,
und die Bilanzen der Unternehmen mussten nur in geringem Umfang
angepasst werden. Die Anwendung der Sitzlandbesteuerung
führte zu einer Verminderung der Steuerschuld, 27 Obgleich die Existenz derartiger Probleme durch eine unabhängige
Studie („Study on analysis of potential competition and discrimination issues
relating to a pilot project for an EU tax consolidation scheme
for the European Company statute (Societas Europaea)“) bestätigt wurde, lässt
sich die Behauptung,
ein solches System sei diskriminierend, durch zahlreiche rechtliche und
praktische Argumente
widerlegen. Gegen eine diskriminierende Wirkung spricht vor allem, dass die
Regelung keineswegs
die Steuerlast der teilnehmenden Unternehmen systematisch reduziert – der
Nutzen besteht vielmehr
in einem geringeren Verwaltungsaufwand. Außerdem gibt es sowohl im
Steuerbereich als auch
in anderen Bereichen des öffentlichen Rechts andere, weitgehend vergleichbare
Initiativen, die ebenfalls
auf dem Herkunftslandprinzip und der gegenseitigen Anerkennung basieren und für
die dieses Argument
nicht angeführt wird. DE 13
DE dies wurde jedoch
durch die besseren Möglichkeiten zum Verlustausgleich
(ein erwünschtes Ergebnis), erklärt, was bedeutet, dass der
Einnahmenausfall später automatisch aufgeholt wird. Dies heisst, dass die nach
schwedischem Steuerrecht vorgesehene inländische Gruppenbesteuerung
auch durch Unternehmen, die an dem Konzept Sitzlandbesteuerung
teilnehmen, angewendet werden könnten. Allerdings würde
der Abzug von Verlusten von Tochtergesellschaften, die in einem
anderen Mitgliedstaat belegen sind, durch Gewinne in Folgejahren wieder
ausgeglichen werden. In einer mehrjährigen Betrachtung würde
daher keine Verminderung der Steuern erfolgen. 4.
SCHLUSSFOLGERUNG UND AUSBLICK Gewichtige wirtschaftliche Gründe sprechen
dafür, das
neue Konzept der
KMUBesteuerung im Binnenmarkt
zu testen. Vor dem Hintergrund
der neuen Lissabon-Agenda und angesichts der wirtschaftlichen
Bedeutung der EU-Unternehmensteuerreform für die Verbesserung des
EU-Binnenmarktes insgesamt sowie für die Förderung von
Wirtschaftswachstum und Beschäftigung sind gezielte Maßnahmen zur Förderung
der Beteiligung von KMU am Binnenmarkt notwendiger als
jemals zuvor. Besondere Aufmerksamkeit verdient in diesem Zusammenhang
die Körperschaftsteuer. Nach Ansicht der
Kommission bietet das Konzept der Sitzlandbesteuerung
eine realistische Chance, die spezifischen Steuerprobleme der
KMU im Binnenmarkt, vor allem das Problem hoher
Befolgungskosten, in den Griff zu bekommen. Insgesamt betrachtet gilt die
Sitzlandbesteuerung – anders als beispielsweise die einheitliche
konsolidierte Körperschaftsteuer-Bemessungsgrundlage – nicht als
systematische Dauerlösung für die steuerlichen Hindernisse im Binnenmarkt. Ihr
potenzieller Nutzen für die KMU – und damit für die EU-Wirtschaft
insgesamt – sollte aber nicht verschenkt werden, zumal es sicherlich
einige Jahre dauern wird, bis die einheitliche konsolidierte KSt-Bemessungsgrundlage
zur Anwendung kommt. Sollte die einheitliche
konsolidierte KSt-Bemessungsgrundlage optional sein, wird sie für grosse
Unternehmen attraktiver sein als für KMU. Das Konzept könnte daher
relativ rasch und ohne größere Komplikationen von interessierten
Mitgliedstaaten und Unternehmen im Rahmen einer Pilotregelung
getestet werden. In der beigefügten Beschreibung einer solchen möglichen
Pilotregelung sind die relevanten technischen und rechtlichen Aspekte
ausführlicher dargelegt. Die
Kommission hofft,
dass die
Mitgliedstaaten die Möglichkeiten und
technischen Aspekte
einer Pilotregelung konstruktiv Interessierte
Mitgliedstaaten werden gebeten, die Kommissionsdienststellen
frühzeitig zu beteiligen, wenn sie eine Pilotregelung im
Sinne dieser Mitteilung vorbereiten, und sie von sämtlichen damit
in Zusammenhang stehenden Rechts- und Verwaltungsmaßnahmen
in Kenntnis zu setzen, um deren Vereinbarkeit mit dem
Gemeinschaftsrecht, vor allem im Wettbewerbsbereich, sicherzustellen. Die Kommission ist
sich der Tatsache bewusst, dass eine große Mehrheit der
Mitgliedstaaten diesem Vorhaben zurzeit mit einer DE 14
DE prüfen.
gewissen Skepsis gegenüber stehen. Ihrer Ansicht nach lassen
sich jedoch die
Bedenken, die dieser kritischen Haltung zu Grunde liegen, zerstreuen. Im Übrigen
werden sich wohl nur Mitgliedstaaten mit weitgehend ähnlichen
Besteuerungsgrundlagen an einem solchen Vorhaben
beteiligen. Das vorgeschlagene Konzept ist letztlich nicht mehr als eine
pragmatische, bescheidene Initiative zur Mobilisierung des
Wachstumspotenzials der KMU und sollte nicht aus rein verwaltungstechnischen
Erwägungen abgelehnt werden. Die Kommission
hofft, dass die Mitgliedstaaten die Möglichkeit einer Pilotregelung zur
Anwendung der Sitzlandbesteuerung auf KMU und die im Anhang
dargelegten Einzelheiten der Regelung offen und konstruktiv prüfen.
Sie ist bereit, interessierte Mitgliedstaat bei konkreten Projekten
zu unterstützen und zu beraten. DE 15
DE ANHANG: SKIZZIERUNG EINES MÖGLICHEN PILOTPROJEKTS ZUR „SITZLANDBESTEUERUNG”
VON KLEINEN
UND MITTLEREN UNTERNEHMEN (KMU) Einleitung 1. Grundidee und
Hauptziel des Pilotprojekts zur „Sitzlandbesteuerung” (Home State Taxation – HST)
lassen sich wie folgt zusammenfassen: Die steuerlichen Hindernisse für
kleine und mittlere Unternehmen (KMU), die in mehr als einem Mitgliedstaat tätig
sind, sollen dadurch beseitigt werden, dass, in gewisser Hinsicht, die KMU die Möglichkeit
erhalten, für ihre gesamte Wirtschaftstätigkeit die vertrauten Körperschaftsteuervorschriften
ihres Sitzlandes anzuwenden. In diesem Fall könnte ein
KMU den steuerpflichtigen Gewinn der Muttergesellschaft und aller qualifizierten
Tochtergesellschaften und Betriebsstätten in anderen teilnehmenden Mitgliedstaaten
nach den Vorschriften des Sitzlandes berechnen. Die so ermittelte Steuerbemessungsgrundlage
würde dann nach Maßgabe ihres jeweiligen Anteils an der Gesamtlohnsumme
und/oder des Umsatzes auf die einzelnen Mitgliedstaaten aufgeteilt. Jeder
Mitgliedstaat würde dann auf diesen Anteil seinen eigenen Steuersatz
anwenden. 2. Dieses Papier
beschreibt im Detail die technischen Aspekte dieses Konzepts in der Form einer
versuchsweisen Pilotregelung für interessierte KMU. Das Ziel besteht in der Bereitstellung
einer möglichst detaillierten Grundlage für interessierte Mitgliedstaaten zur
Ausarbeitung der praktischen Regelungen und des rechtlichen Inhalts einer
konkreten bilateralen oder multilateralen Pilotregelung sowie im Aufzeigen
praktischer Lösungen für möglicherweise auftretende Probleme. Zweck der nachstehenden
Erläuterung ist es nicht, sämtliche mögliche Situationen und möglicherweise
komplexe Fragen bezüglich der Pilotregelung darzulegen. Die Anwendung der
Regelung in der Praxis sollte jedoch für die meisten teilnehmenden KMU einfach sein. 3. Offenkundig kann
diese „Vorlage“ keine maßgeschneiderte Vereinbarung ersetzen, bei der die genauen
Bestimmungen der Steuergesetze und andere relevante Rahmenbedingungen
der teilnehmenden Mitgliedstaaten berücksichtigt werden. Die Dienststellen der
Kommission sind jedoch bereit, weitere Unterstützung und Beratung bei den
praktischen Vorbereitungen zu bieten, wenn dies die entsprechenden
Mitgliedstaaten wünschen. Diese Unterstützung kann beispielsweise in der Form von
allgemeinen Seminaren und Projektgruppen im Rahmen des FISCALIS-Programms
erfolgen. 4. Soweit sich eine
mögliche Pilotregelung auf bestehende nationale Steuergesetze und -praktiken bezieht,
beinhaltet dies selbstverständlich keine Bewertung der Vereinbarkeit
bestimmter Vorschriften mit dem EU-Vertrag. Die Anwendung solcher
Vorschriften im Rahmen der Pilotregelung greift in keiner Weise einem diesbezüglich von
der Kommission oder einer anderen Institution einzunehmenden Standpunkt oder zu
treffenden Entscheidung vor. Grundkonzept
und Verfahren DE 16
DE Definitionen 5. Das Grundkonzept
der „Sitzlandbesteuerung“ basiert auf dem Prinzip der freiwilligen
gegenseitigen Anerkennung der Steuervorschriften. Das steuerbare Einkommen der
„qualifizierten Unternehmensgruppe“ wird nach den Vorschriften nur eines
Unternehmensteuersystems, dem des Sitzlandes und des Hauptunternehmens,
berechnet. Jeder teilnehmende Mitgliedstaat wendet auf den Teil des Gewinns,
der der Tätigkeit der Unternehmen der qualifizierten Unternehmensgruppe
in seinem Gebiet entspricht, weiterhin seinen eigenen Körperschaftssteuersatz
an. Dieser Anteil wird mithilfe einer Formel für die Gewinnaufteilung
ermittelt. Im Rahmen der Pilotregelung sind die entsprechenden neuen Konzepte und
Begriffe, d. h. diejenigen, die nicht der Standardpraxis der Besteuerung auf
internationaler Ebene entsprechen, sorgfältig zu definieren. Die folgenden
Definitionen sind in diesem Zusammenhang hilfreich: – Als Sitzland
gilt das Land, in dem die direkte oder indirekte Muttergesellschaft bzw. das
Unternehmen, zu dem die Betriebsstätte gehört, steuerlich ansässig ist. – Als Gastland
gilt das Land, in dem die Tochtergesellschaft steuerlich ansässig ist bzw. in dem
sich die Betriebsstätte befindet. –
„Qualifizierte Unternehmensgruppe“ bezieht sich auf die Unternehmensgruppe bzw. das
Unternehmen mit Betriebsstätten, das an der Pilotregelung teilnimmt. – Als
„Hauptunternehmen“ gilt die Gesellschaft, die die qualifizierte Unternehmensgruppe
(Muttergesellschaft oder Hauptverwaltung) leitet und im Sitzland ansässig
ist sowie letztlich für die Anwendung der Pilotregelung verantwortlich ist. 6. Es besteht keine
Notwendigkeit einer eigenen Definition von KMU – im Gegenteil, vielmehr scheint es
sinnvoll zu sein, die allgemeine Definition der EU für KMU gemäß der
Empfehlung 2003/361/EG28 der
Kommission zu verwenden, da diese Definition in allen
Mitgliedstaaten üblich ist. Danach wird unterschieden zwischen – mittleren
Unternehmen [< 250 Beschäftigte und = 50 Mio. € Umsatz und/oder = 43 Mio. €
Jahresbilanzsumme], – kleinen
Unternehmen [< 50 Beschäftigte und = 10 Mio. € Umsatz und/oder = 10 Mio. €
Jahresbilanzsumme], –
Kleinstunternehmen [< 10 Beschäftigte und = 2 Mio. € Umsatz und/oder = 2 Mio. €
Jahresbilanzsumme]. Um jeglichen
Zweifel auszuschließen, wird darauf hingewiesen, dass diese Definition für die Pilotregelung
bindend ist. Dies gilt insbesondere auch für die für die Definition von KMU verwendeten
Begriffsbestimmungen und die bei der Berechnung der Mitarbeiterzahlen und der finanziellen
Schwellenwerte berücksichtigten Unternehmenstypen. 28 Empfehlung der Kommission vom 6. Mai 2003 betreffend die
Definition der Kleinstunternehmen sowie der
kleinen und mittleren Unternehmen (2003/361/EG); ABl. L 124 vom 20.5.2003, S.
36-41 DE 17
DE 7. Die nachstehende
Übersicht illustriert die grundlegende Funktionsweise der erwogenen Regelung
und enthält eine Definition der in der Folge in diesem Dokument
verwendeten Begriffe. ___________________________________________________________________________ Konstellation Unternehmensgruppe mit folgender Struktur: –
Muttergesellschaft
PA in Mitgliedstaat A –
Tochtergesellschaft
DB in Mitgliedstaat B –
Tochtergesellschaft
DC in Mitgliedstaat C – Enkelgesellschaft
DDC in Mitgliedstaat C Mitgliedstaat
A Mitgliedstaat C PA . . DC . . . . DB DDC Mitgliedstaat
B Definitionen – Die
Gesellschaft PA ist das Hauptunternehmen. –
Die
Gesellschaften PA, DB, DC und DDC können eine „qualifizierte
Unternehmensgruppe“ bilden. –
Mitgliedstaat
A ist das „Sitzland“. –
Mitgliedstaat
B ist „Gastland” von DB. –
Mitgliedstaat
C ist „Gastland" von DC und DDC. –
Die
Mitgliedstaaten A, B und C vereinbaren ihre Zusammenarbeit bei der Pilotregelung
durch geeignete Rechtsinstrumente (z. B. multilaterale
Instrumente wie ein „Übereinkommen über die Sitzlandbesteuerung“ oder eine „Vereinbarung über
die Sitzlandbesteuerung“). Funktionsweise der Regelung: –
PA
ermittelt den steuerpflichtigen Gewinn von PA, DB, DC und DDC nach den
Steuervorschriften von Mitgliedstaat A. –
Die
ermittelte Steuerbemessungsgrundlage wird z.B. anhand des Anteils an der
Lohnsumme und am Umsatz im jeweiligen Land unter den
Mitgliedstaaten A, B und C aufgeteilt. –
PA
reicht in Mitgliedstaat A eine Steuererklärung für die gesamte
Unternehmensgruppe ein und zahlt die Steuer (für ihren Anteil). –
DB
nimmt eine Selbstveranlagung vor und begleicht ihre Steuerschuld in
Mitgliedstaat B. –
DC
und DDC nehmen Selbstveranlagungen vor und begleichen ihre jeweilige
Steuerschuld in Mitgliedstaat C. ___________________________________________________________________________ Qualifizierte
Unternehmen 8. Es ist nachdrücklich
anzuraten, die Pilotregelung ausschließlich auf der Körperschaftssteuer
unterliegende KMU anzuwenden. Ferner sollte sie grundsätzlich für alle
KMU zulässig sein. Um einerseits die Pilotregelung effektiver an der ersten grenzüberschreitenden
Erweiterung von Unternehmen auszurichten, die noch nicht DE 18
DE eine Größe
erreicht haben, die es ihnen erlaubt, durch die Anwendung unbekannter Steuergesetze in
einem anderen Mitgliedstaat entstehende zusätzliche Kosten zu tragen, und
andererseits um die potenziellen Kosten und Risiken für die Steuerverwaltungen
zu begrenzen, können die Mitgliedstaaten, wenn sie dies wünschen, nur
kleine Unternehmen gemäß der Definition in der Empfehlung der Kommission
2003/361/EG für die Pilotregelung zulassen. Eine weitere Einschränkung der
Pilotregelung auf Kleinstunternehmen würde die wirtschaftlichen Ziele der
Pilotregelung in Frage stellen und stellt daher keinen gangbaren Weg dar. 9. Die in der
Empfehlung der Kommission 2003/361/EG dargelegte Definition enthält ferner Vorschriften
für die Einstufung von eigenständigen Unternehmen, Partnerunternehmen
und verbundenen Unternehmen sowie Erläuterungen dazu, wie diese bei der
Ermittlung der für die Mitarbeiterzahl und die finanziellen Schwellenwerte
zugrunde zu legende Daten zu berücksichtigen sind. Die Anwendung dieser
Vorschriften scheint sinnvoll zu sein, um zu ermitteln, ob ein Unternehmen die
Kriterien eines KMU erfüllt und seine Teilnahme an der Pilotregelung daher
zulässig ist. Gleichzeitig sind diese Vorschriften für die Definition der
„qualifizierten Unternehmensgruppe“ anzuwenden29. 10. Angesichts des
eng definierten Anwendungsbereichs der Pilotregelung ist es sehr unwahrscheinlich,
dass KMU mit Sitz in einem Drittland die Teilnahme an der Regelung für ihre
EU-interne Tätigkeit in einer EU-Gruppe beantragen werden, da sie in diesem Fall
die Funktion der Muttergesellschaft/Hauptverwaltung für die Enkelgesellschaften
einer Tochtergesellschaft zuweisen müssten. Gleichermaßen scheint es
unwahrscheinlich, dass KMU mit indirekten Beteiligungen über Drittländer, d. h.
einer Muttergesellschaft in einem Mitgliedstaat mit einer Tochtergesellschaft
in einem Drittland, die wiederum selbst Enkel- bzw. Tochtergesellschaften
in Mitgliedstaaten hat, sich für die Teilnahme an der Pilotregelung
qualifizieren können. Während keine Notwendigkeit besteht, die erste Art von Unternehmen
systematisch von der Pilotregelung auszuschließen, wenn sie die in der
entsprechenden Vereinbarung festgelegten Grundvoraussetzungen und insbesondere die
Definition von KMU erfüllen, bestehen gute Gründe für die Annahme, dass sich
bei der zweiten Art von Unternehmen eine für die Zwecke einer Pilotregelung zu
komplizierte Situation ergibt. Nach Ansicht der Kommissionsdienststellen
sollte daher eine Unternehmensgruppe mit indirekten Beteiligungen über
Drittländer oder nicht teilnehmende Mitgliedstaaten von der Teilnahme an der
Pilotregelung ausgeschlossen werden. 11. Die
Mitgliedstaaten können sich entscheiden, international tätige Personengesellschaften,
Einzelunternehmer und Einzelunternehmen sowie andere steuerlich
transparente Einheiten oder Mischformen von der Pilotregelung auszuschließen,
selbst wenn diese teilweise die Definition von KMU erfüllen. Deren Einbeziehung würde
die Pilotregelung drastisch komplizieren und lässt keine umfassenden
wirtschaftlichen Vorteile erwarten. Die Bewertung, ob es sich z. B. bei einem Unternehmen
um eine Mischform handelt (d. h. ein Unternehmen, das von einem Staat als
steuerlich transparent und von einem anderen als nicht transparent betrachtet wird),
kann natürlich nur aus der Perspektive der Mitgliedstaaten erfolgen, 29 Siehe „The new SME definition - user's guide and model declaration”,
abrufbar unter: http://europa.eu.int/comm/enterprise/enterprise_policy/sme_definition/sme_user_guide.pdf DE 19
DE die an der
Pilotregelung teilnehmen, und nicht durch einen Mitgliedstaat, in dem keines der
Unternehmen der qualifizierten Unternehmensgruppe ansässig ist. 12. Die
potenziellen Komplikationen und zusätzlichen technischen Probleme können wie folgt verdeutlicht
werden. Im Gegensatz zu Kapitalgesellschaften könnte die Einbeziehung von
international tätigen Personengesellschaften und anderen steuerlich
transparenten Einheiten oder Mischformen in die Pilotregelung beispielsweise zu
unterschiedlichen Meinungen über die korrekte Anwendung der bestehenden
Doppelbesteuerungsabkommen führen, insbesondere wenn die Gesellschafter in
einen anderen Mitgliedstaat als dem, in dem die Personengesellschaft
ansässig ist, wohnhaft sind. Beispielsweise kann sich die Situation ergeben,
dass ein Mitgliedstaat die Zinsen für ein Darlehen, das ein Gesellschafter der
Personengesellschaft gewährt, als normale Zinsen betrachtet, ein anderer hingegen
als Form der verdeckten Gewinnausschüttung. In diesem Fall würde die Regelung
letztlich in einigen Fällen auch die persönliche Einkommensteuer
erfassen. Deshalb ist es vorstellbar, dass Personengesellschaften nur in Ausnahmefällen,
die von den Steuerverwaltungen der betroffenen Mitgliedstaaten
individuell zu prüfen sind, die Teilnahme an der Pilotregelung gestattet werden
kann. Grundsätzlich sollten nur Personengesellschaften mit aktiver Geschäftstätigkeit
und gewerblichem Einkommen die Teilnahme an der Pilotregelung
beantragen können. Feststellung
des Sitzlandes und einer qualifizierten Unternehmensgruppe 13. Das
„Sitzland” einer teilnehmenden KMU-Gruppe wird definiert als das Land, in dem das
Hauptunternehmen steuerlich ansässig ist. Gemäß den üblicherweise geltenden Regeln für
Zweifelsfälle bzw. für Fälle mit doppelter Ansässigkeit ist dies das Land der tatsächlichen
Geschäftsführung (Zentrale und Kontrolle) des Hauptunternehmens,
also das Land, in dem diese Gesellschaft vor ihrem Eintritt in die Pilotregelung körperschaftsteuerpflichtig
ist. In problematischen Fällen müssen sich die
Steuerverwaltungen der Mitgliedstaaten, in denen die Gruppe tätig ist, für die Zwecke der
Pilotregelung auf ein Sitzland einigen, andernfalls kann die Gesellschaft an der
Pilotregelung nicht teilnehmen. 14. Die
Steuervorschriften des Sitzlands gelten daher für das teilnehmende Hauptunternehmen,
ihre Tochtergesellschaften und/oder Betriebsstätten in den teilnehmenden
Mitgliedstaaten. Ob all diese Tätigkeiten der teilnehmenden Gesellschaft für
die Zwecke der Pilotregelung tatsächlich der „qualifizierten Unternehmensgruppe“
zugeordnet werden, richtet sich nach den im Sitzland geltenden
Vorschriften zur Gruppenbesteuerung und den darin festgelegten Kriterien. Offenbar ist die
Anwendung von Systemen der weltweiten Konsolidierung im Rahmen der
Pilotregelung äußerst schwer oder sogar unmöglich. 15. In keinem Fall
ist es zulässig, dass eine Gesellschaft (Mutter- oder Tochtergesellschaft)
zwei verschiedenen „qualifizierten Unternehmensgruppen" angehört. Daher
sollten die Mitgliedstaaten eine allgemein anwendbare Vorschrift für die
Mehrheitsbeteiligung in die entsprechenden bilateralen oder multilateralen Vereinbarungen
aufnehmen. Dieser zusätzliche Schwellenwert würde für die Pilotregelung die
bestehenden nationalen Schwellenwerte ergänzen oder ersetzen, falls diese
niedriger sind. DE 20
DE Steuerlicher
Anwendungsbereich 16. Es scheint
sinnvoll, dass die Regelung nur auf die Körperschaftsteuer Anwendung findet. Andere
Steuern sind nicht in die Pilotregelung einzubeziehen. Dies betrifft insbesondere die
Mehrwertsteuer, Verbrauchssteuern, Vermögenssteuer, Erbschaftssteuer,
Grundsteuer und Grunderwerbsteuer. Die Mitgliedstaaten können auf nationaler oder
lokaler Ebene jedoch weiterhin ertragsbezogene Zuschläge auf die gemäß der
Pilotregelung geschuldete Körperschaftsteuer (d. h. auf ihren jeweiligen Anteil
an der gesamten Steuerbemessungsgrundlage) anwenden. Andere nicht
ertragsbezogene lokale oder regionale Steuern können wie zuvor nach den Regeln des Mitgliedstaates
erhoben werden. 17. Die
Pilotregelung sollte keine indirekten Auswirkungen auf die Erhebung anderer Abgaben als die Körperschaftssteuer
haben. Soweit die Ermittlung der steuerbaren Einkünfte für die
Körperschaftssteuer von der Feststellung anderer Steuern oder Sozialversicherungsabgaben
abhängt bzw. Auswirkungen auf diese hat und sofern diese Verbindung
auf Grundlage der Vorschriften für die Bemessungsgrundlage der Sitzlandsteuer
nicht technisch festgelegt werden kann, ist eine besondere Buchführung unter
Zugrundelegung der Vorschriften des Gastlandes zu unterhalten. Ein entsprechendes
Beispiel ist die Behandlung von Lohnnebenleistungen im Einkommenssteuerrecht
zahlreicher Mitgliedstaaten. Die Anwendung unterschiedlicher
Steuerbestimmungen für die Berechnung und Behandlung von Sachleistungen nach
dem Körperschaftssteuerrecht auf Unternehmensebene und nach dem
Einkommenssteuergesetz auf Mitarbeiterebene kann zu einer unerwünschten Diskrepanz und in
der Folge zu einer zu hohen oder zu niedrigen Besteuerung führen. Die
einzige Möglichkeit, diese Diskrepanz zu berichtigen, besteht in der erneuten Berechnung
des Vorteils entweder im Sitzland für die Einkünfte der qualifizierten
Unternehmensgruppe oder im Gastland für die Behandlung im Rahmen der persönlichen
Einkommenssteuer des Empfängers. Angesichts der zahlreichen Bestimmungen zu
Lohnnebenleistungen und vergleichbaren Aspekten in den Mitgliedstaaten
kann keine allgemeine Lösung vorgeschlagen werden. Geeignete Regelungen sind in
der jeweiligen Situation unter Berücksichtigung der Gesetze des betreffenden
Mitgliedstaates auszuarbeiten. Anwendung
auf Sektoren 18. Für einige
Wirtschaftssektoren gelten üblicherweise besondere Bestimmungen für die Körperschaftssteuer.
Im Rahmen einer Pilotregelung für KMU kann dies möglicherweise zu
zusätzlichen Komplikationen führen, die nur schwer zu rechtfertigen sind,
und zwar entweder weil nur sehr wenige oder keine KMU in diesen Sektoren tätig
sind oder die betreffenden Sektoren nach wie vor oft national begrenzt sind. Aus
diesem Grund sollten die Mitgliedstaaten eine Bestimmung in Erwägung ziehen,
nach der z. B. „qualifizierte Unternehmensgruppen", deren Umsatz zu mehr als
10% in den Sektoren Schifffahrt, Finanzdienstleistungen, Bankwesen und
Versicherung, Handel mit und Gewinnung von Erdöl und Erdgas sowie
landwirtschaftliche Tätigkeiten (einschließlich Forstwirtschaft und Fischerei) erwirtschaftet
wird, die Teilnahme an der Pilotregelung nicht gestattet wird. 19. Zur Definition
der Sektoren sollten die einschlägigen Steuervorschriften des Sitzlandes
herangezogen werden, wobei jedoch die Steuerverwaltungen der anderen betroffenen
Mitgliedstaaten grundsätzlich in jedem Einzelfall der Zuordnung zu DE 21
DE einem Sektor
zustimmen müssen. Alternativ können allgemeine Definitionen der EU angewandt oder ggf.
für die Regelung entwickelt werden. Die Kommissionsdienststellen
sind bereit, interessierte Mitgliedstaaten gegebenenfalls bei dieser Aufgabe
zu unterstützen. Sonderfälle
und Verhinderung von Missbrauch 20. Selbstverständlich
hat die Pilotregelung Bestimmungen für die Behandlung von Sonderfällen und
zur Verhinderung von Missbrauch zu enthalten. Nach Ansicht der Kommission scheinen
die folgenden möglichen Regelungen sinnvoll zu sein und sollten von den
interessierten Mitgliedstaaten in Betracht gezogen werden. Die Vorschriften
sollten zudem den teilnehmenden Unternehmen eine gewisse Sicherheit bieten. (a) Ein an der
Pilotregelung teilnehmendes Hauptunternehmen kann nicht auswählen, welche
qualifizierten Tochtergesellschaften oder Betriebsstätten in teilnehmenden
Mitgliedstaaten zur qualifizierten Unternehmensgruppe zählen (einheitlicher
Ansatz). (b) Überdies
sollten nur Unternehmen, die schon mindestens zwei Jahre lang im Sitzland steuerlich
ansässig sind, die Teilnahme an der Pilotregelung beantragen können. (c) Ein
Unternehmen, das während seiner Teilnahme an dem Pilotprojekt durch seine normale Geschäftstätigkeit
organisch über die Grenzwerte der Definition der KMU hinauswächst,
sollte deshalb aber nicht von der weiteren Teilnahme an dem Projekt
ausgeschlossen werden. (d) Auch eine Änderung
der Eigentumsverhältnisse führt nicht automatisch zum Ausschluss des
teilnehmenden Unternehmens, es sei denn, es entspricht nicht mehr der
KMU-Definition. (e) Einmalige
Transaktionen und außergewöhnliche Umsatzschwankungen sollten nicht automatisch
zum Ausschluss der teilnehmenden Gesellschaft führen (und die Veräußerung
größerer Kapitalgüter sollte beim Umsatzkriterium nicht berücksichtigt
werden). (f) Fusionen und Übernahmen,
die die konstitutiven Elemente der Pilotregelung (KMU-Definition,
Sitzland usw.) nicht berühren, sollten nicht automatisch zum Ausschluss der
teilnehmenden Gesellschaft führen. In einer solchen Situation müssen die zuständigen
Steuerverwaltungen jedoch erneut prüfen, ob die Voraussetzungen für
die Teilnahme an der Pilotregelung durch die Gruppe in ihrer neuen
Struktur immer noch erfüllt werden. (g) Die Änderung
des Sitzlandes eines teilnehmenden Unternehmens während der Laufzeit der
Pilotregelung könnte für unmöglich erachtet werden. Die Verlegung der
Steueransässigkeit des Hauptunternehmens in einen anderen Mitgliedstaat
sollte dann die Anwendung der Pilotregelung beenden. Dasselbe gilt für Fusionen,
die zu einer Änderung der Steueransässigkeit des Hauptunternehmens führen.
Bei einer Änderung der Steueransässigkeit in einen anderen
Mitgliedstaat könnte die Gruppe grundsätzlich weiterhin das Modell der
Sitzlandbesteuerung nutzen, wenn auch nach den Vorschriften des DE 22
DE neuen Sitzlandes.
Der Übergang von einem Sitzlandrecht zu einem anderen sollte in diesem
Fall reibungslos erfolgen. Auch wenn dies technisch kompliziert
erscheint, so ist es nicht unmöglich. (h) Sofern die
Wirtschaftsjahre des Hauptunternehmens und eines Unternehmens der qualifizierten
Unternehmensgruppe nicht übereinstimmen, hat das Hauptunternehmen
eine entsprechende Buchführung zu unterhalten, die den betreffenden
Steuerverwaltungen die Bewertung der Anwendung ermöglicht. (i) Vermögensübertragungen
zwischen dem Hauptunternehmen (Muttergesellschaft
oder Hauptverwaltung) und einer Tochtergesellschaft und/oder Betriebsstätte
in einem anderen Mitgliedstaat sind unter der Pilotregelung
generell nach Maßgabe der Besteuerungsregeln des Sitzlandes möglich. Das
teilnehmende Hauptunternehmen muss allerdings in Zusammenarbeit mit
den zuständigen Steuerbehörden den Buch- und den Verkehrswert der übertragenen
Vermögensgegenstände ermitteln, damit die Übertragung nach
den „normalen" Regeln besteuert werden kann, wenn die Pilotregelung nicht
verlängert oder der Vermögensgegenstand veräußert wird (d. h.
„Einfrieren" des Postens und Steueraufschub). Sofern für den Vorgang die steuerliche
Fusionsrichtlinie30,
Anwendung findet, gelten die Bestimmungen der
Richtlinie. (j) Sofern keine
anders lautenden Bestimmungen gelten, sind alle Transaktionen innerhalb der
qualifizierten Unternehmensgruppe zwischen dem Hauptunternehmen
und den Tochtergesellschaften oder Betriebsstätten bzw. zwischen
Unternehmen der Unternehmensgruppe nach den einschlägigen Steuervorschriften
des Sitzlandes zu behandeln. (k) Um
Steuergestaltung zu verhindern, gelten außerdem für jedes einzelne Unternehmen der
Gruppe in Bezug auf nicht teilnehmende Mitgliedstaaten und Drittländer die
allgemeinen Vorschriften des Ansässigkeitsstaates zur Missbrauchsbekämpfung. Anwendung
der bestehenden Doppelbesteuerungsabkommen 21. Aus dem Modell
der Sitzlandbesteuerung ergibt sich, dass die Beziehungen zwischen den Unternehmen der
qualifizierten Unternehmensgruppe während der Anwendung der Pilotregelung
nicht in den Anwendungsbereich der entsprechenden Doppelbesteuerungsabkommen
fallen. Das bilaterale Doppelbesteuerungsabkommen zwischen zwei
teilnehmenden Mitgliedstaaten ist für Transaktionen zwischen Unternehmen der
qualifizierten Unternehmensgruppe nicht anwendbar. Das Abkommen sollte
allerdings für Aspekte der steuerlichen Behandlung, die nicht von der Pilotregelung
geregelt sind, weiterhin Anwendung finden. 22. Die
Pilotregelung beinhaltet keine Änderung des Anwendungsbereichs der Doppelbesteuerungsabkommen.
Die verschiedenen Unternehmen der Gruppe 30 Richtlinie 2005/19/EG des Rates vom 17. Februar 2005 zur Änderung
der Richtlinie 90/434/EWG 1990 über
das gemeinsame Steuersystem für Fusionen, Spaltungen, die Einbringung von
Unternehmensteilen und
den Austausch von Anteilen, die Gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten
betreffen, ABl. L 58/19,
04.03.2005 DE 23
DE unterliegen
weiterhin demselben Doppelbesteuerungsabkommen wie vor der Teilnahme an der
Pilotregelung. Das Doppelbesteuerungsabkommen des Gast- oder Ansässigkeitsstaates
ist demnach auf ein Unternehmen einer qualifizierten Unternehmensgruppe,
jedoch auf die nach den Bestimmungen des Sitzlandes festgestellten
steuerbaren Einkünfte anzuwenden. Demnach macht die Pilotregelung keine Änderung der
Doppelbesteuerungsabkommen der Mitgliedstaaten mit Drittländern
erforderlich. Da jedes Unternehmen der qualifizierten Unternehmensgruppe
weiter in seinem Ansässigkeitsstaat steuerpflichtig bleibt, gelten weiterhin
die einzelnen Abkommen. 23. Bezüglich
Auslandseinkünfte (Dividenden, Zinsen, Lizenzgebühren, Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen
usw.) der Mitglieder der Unternehmensgruppe aus Drittländern oder
nicht teilnehmenden Mitgliedstaaten scheint es sinnvoll, dass diese grundsätzlich
nicht unter die Pilotregelung fallen, sondern nach den „normalen" Vorschriften zu
buchen sind. Auslandseinkünfte sollten daher den Einkünften des betreffenden
Unternehmens der Gruppe nach Aufteilung des Gesamtgewinns zugerechnet werden. Durch
dieses Verfahren werden Probleme vermieden, die anderenfalls möglicherweise
auftreten, wenn das Sitzland und das Gastland unterschiedliche Bestimmungen zu
ihren jeweiligen Abkommen mit einem Drittstaat vereinbaren, z. B. über die
Verwendung der Anrechnungsmethode für bestimmte Einkommensposten.
Sofern das teilnehmende Unternehmen über solche Einkünfte verfügt, ist es
daher erforderlich, zwei Steuererklärungen einzureichen, eine im Sitzland und eine
im Gastland für die besonderen Einnahmenposten. 24. Unter
bestimmten Umständen können Nichtdiskriminierungsprobleme in Bezug auf ein
Doppelbesteuerungsabkommen auftreten, sowohl innerhalb der EU in Bezug auf einen nicht
teilnehmenden Mitgliedstaat als auch gegenüber Drittländern, da Unternehmen im
selben Staat unter der Pilotregelung unterschiedlich behandelt werden. Während
nach den vorhandenen Forschungsergebnissen31 der
Vergleich zwischen an der
Pilotregelung teilnehmenden und nicht teilnehmenden Unternehmen möglicherweise
nicht mehr der relevante Bezugspunkt ist, erfordern diese Fragen im Idealfall eine
formelle Einigung mit den jeweiligen Vertragspartnern über die Auslegung dieser
Klausel gemäß der Bestimmungen der Pilotregelung. Probleme
mit der konzerninternen Verrechnungspreisgestaltung 25. Aus dem Modell
der Sitzlandbesteuerung ergibt sich, dass nationale Verrechnungspreisregeln
von der qualifizierten Unternehmensgruppe unter der Pilotregelung nicht
mehr angewendet werden. In Bezug auf die qualifizierte Unternehmensgruppe
sind die im Sitzland geltenden Vorschriften auch in den übrigen
betroffenen Mitgliedstaaten anzuwenden. 26. Bezüglich
Verrechnungspreisberichtigungen, z. B. betreffend Tochtergesellschaften, verbundene
Unternehmen oder Enkelgesellschaften in nicht teilnehmenden Mitgliedstaaten
oder Drittstaaten, sind die Steuerbehörden des Sitzlandes zuständig (es sei denn, dass
die Berichtigung auf eine Transaktion zwischen einer Drittstaatsgesellschaft
und einer Gesellschaft der qualifizierten Unternehmensgruppe, 31 International Bureau of Fiscal Documentation (IBFD); The compatibility of
the Home State Taxation system with double taxation agreements based on the
OECD Model: a study", abgedruckt in Lodin/Gammie, a.a.O., S. 77-104, S. 99 DE 24
DE die nicht im
Sitzland ansässig ist, zurückgeht). Dies scheint die einzig praktikable Vorgehensweise zu
sein. Zudem ist nach den vorhandenen Forschungsergebnissen32 eine sorgfältige
Unterscheidung zwischen den entsprechenden primären und sekundären
Berichtigungen zu machen. Insbesondere scheint es ratsam zu sein, die entsprechenden
Berichtigungen nach der Aufteilung der Steuerbemessungsgrundlage durchzuführen.
Dies ist darauf zurückzuführen, dass nur die (Auslands-)einkünfte dieser
Tochtergesellschaft und nur der für die Verhandlung zuständige Mitgliedstaat davon betroffen
sein sollten. 27. Konsultationen
zwischen den Verwaltungen des Sitzlandes und des Gastlandes dürften grundsätzlich
sinnvoll sein. Diese Konsultationen sind vermutlich in den Beziehungen
zwischen dem Sitzland und einem Drittstaat, der kein Doppelbesteuerungsabkommen
mit dem Sitzland abgeschlossen hat, unerlässlich. Andere
technische Aspekte 28. Bezüglich
Quellensteuer, Dividendenzahlungen und den entsprechenden Verfahren für Transaktionen
zwischen Unternehmen der qualifizierten Unternehmensgruppe sind die einschlägigen
Steuervorschriften des Sitzlandes auf alle Unternehmen der qualifizierten
Unternehmensgruppe anzuwenden. Wiederum ergibt sich diese Vorgehensweise aus
dem Modell der Sitzlandbesteuerung selbst. 29. Bezüglich der
Zahlungen zwischen zwei im selben Mitgliedstaat ansässigen, jedoch den
Steuervorschriften zweier unterschiedlicher Sitzländer unterliegenden Unternehmen könnte
nach dem Vorschlag der Verfasser der „Sitzlandbesteuerung“33 diese Transaktion
sinnvollerweise als eine inländische Transaktion statt einer grenzüberschreitenden
Zahlung betrachtet werden und folglich wären die Vorschriften des
Ansässigkeitsstaats (Gastlandes) anzuwenden. Dies würde Komplikationen
durch die Einführung neuer Regeln für eindeutig inländische Transaktionen
innerhalb eines Staates vermeiden. 30. Für
Dividendenzahlungen an mögliche Minderheitsaktionäre finden die einschlägigen
Vorschriften des Ansässigkeitsstaats (Gastlandes) Anwendung, da dieser Ansatz die
einzig praktikable Vorgehensweise zu sein scheint, obwohl in gewissem Umfang
eine zusätzliche Buchführung erforderlich sein könnte. Verfahrens-
und verwaltungstechnische Aspekte der Pilotregelung Praktische
Einführung der Pilotregelung 31. Zusätzlich zur
steuerlichen Behandlung von KMU unter der Pilotregelung müssen eine Methode für
die Zulassung zur Regelung und ihr Verfahren festgelegt werden. Es wird
vorgeschlagen, den Mechanismus der Doppelbesteuerungsabkommen für die Einführung der
Pilotregelung einzusetzen. Interessierte Mitgliedstaaten haben in diesem Fall die
entsprechenden Verhandlungen einzuleiten sowie eine bilaterale oder vorzugsweise
multilaterale Vereinbarung vorzubereiten und abzuschließen, die den interessierten
Unternehmen die Teilnahme an der Pilotregelung zur Sitzlandbesteuerung
ermöglicht. Die Kommissionsdienststellen bieten 32 Lodin/Gammie, a.a.O., S. 57; IBFD, a.a.O., S. 95 ff 33 Siehe Lodin/Gammie, a.a.O., S. 37 DE 25
DE gegebenenfalls
Unterstützung und Hilfe bei diesen Bemühungen, möglicherweise über das
FISCALIS-Programm (Seminare und/oder Projektgruppen). Die Mitgliedstaaten
setzen diese Vereinbarung anschließend nach ihren eigenen Rechtsvorschriften
und ihrer üblichen Praxis um. Die bilaterale Vereinbarung könnte sinnvollerweise in
Form eines Protokolls zur Ergänzung des entsprechenden Doppelbesteuerungsabkommens
erfolgen und multilaterale Vereinbarungen könnten in Form eines
zwischenstaatlichen Übereinkommens abgeschlossen werden. Diese Vorgehensweise würde
sicherstellen, dass die Pilotregelung relativ schnell und flexibel eingeführt
werden könnte, während der Grundsatz der Rechtmäßigkeit der Besteuerung vollständig
erfüllt wird. 32. Auf Grundlage
der Vereinbarung mit anderen Mitgliedstaaten könnten dann die Steuerverwaltungen
der teilnehmenden Mitgliedstaaten durch geeignete interne Verfahren (z. B.
Rundschreiben oder Veröffentlichung eines „Aufrufs zur Interessenbekundung“)
den Unternehmen anbieten, dass sie sich zur freiwilligen Teilnahme an der
Pilotregelung melden. Die interessierten Unternehmen (sowohl das Hauptunternehmen
als auch die Tochtergesellschaften) müssten ihren Antrag auf Teilnahme an der
Pilotregelung bei der üblicherweise für sie zuständigen Steuerbehörde in
ihren Ansässigkeitsstaaten einreichen, die dann die Steuerverwaltungen
der anderen betroffenen Mitgliedstaaten unterrichten und konsultieren müsste.
Über den Antrag haben die zwei oder mehr betroffenen Verwaltungen
innerhalb eines vernünftigen Zeitraums von z. B. zwei oder drei Monaten nach der
Interessensbekundung des Unternehmens zu entscheiden. Wie bei anderen
Verwaltungsentscheidungen ist eine mögliche Ablehnung entsprechend zu begründen und kann
nur gerechtfertigt werden, wenn das interessierte Unternehmen nicht die in der
entsprechenden Vereinbarung festgelegten Anforderungen erfüllt (kein
Ermessensspielraum für die Behörden). Einreichung
und Zahlungsvorschriften 33. Bezüglich der
Bestimmungen für die Einreichung und Zahlungsvorschriften wird vorgeschlagen, dass
das Hauptunternehmen grundsätzlich nur im Sitzland zur Einreichung einer
Steuererklärung für die qualifizierte Unternehmensgruppe verpflichtet ist.
Die zuständigen Steuerverwaltungen der anderen betroffenen Staaten sollten Kopien
dieser Steuererklärung und der relevanten Anhänge (z. B. Bilanzen, GuV, usw. – gemäß
den Gesetzen und Praktiken des Sitzlandes) erhalten. Die bereitgestellten
Informationen müssen ausreichend sein, um die Bewertung zusätzlicher
ertragsbezogener Steuern oder Zuschläge oder miteinander in Beziehung stehender Merkmale
der persönlichen Einkommensteuer zu ermöglichen. Nach Ansicht der
Dienststellen der Kommission sollten zur Kostenbegrenzung Übersetzungen
nicht systematisch vorgeschrieben sein, die Steuerverwaltungen können jedoch
verlangen, dass der Steuerpflichtige die wichtigsten Dokumente auf eigene Kosten in
der Landessprache oder einer anderen entsprechenden Sprache einreicht. 34. Das Konzept der
Pilotregelung macht es unvermeidbar, dass das Hauptunternehmen den Großteil des
tatsächlichen Verwaltungsaufwands zu tragen hat. Das Hauptunternehmen
berechnet daher den Gesamtgewinn der Gruppe nach den Vorschriften seines
Sitzlandes und rechnet diesen anschließend nach einer vorgegebenen Formel
(siehe unten) den einzelnen Mitgliedern der Gruppe zu. Die anhand der
Zurechnungskriterien ermittelten Zahlen sind den Steuerbehörden aller DE 26
DE betroffener
Mitgliedstaaten mitzuteilen. Gezahlt wird die Steuer jedoch von den einzelnen
Unternehmen der Gruppe in ihrem Ansässigkeitsstaat (Gaststaat). Kontroll-
und Überwachungsfragen 35. Für die Überwachung
der Pilotregelung gelten die allgemeinen Regeln für Amtshilfe und
Verwaltungszusammenarbeit in der EU. Zudem sollten die Steuerbehörden der teilnehmenden
Mitgliedstaaten, falls dies für erforderlich erachtet wird, gemeinsame Kontrollteams für
die Prüfung des Hauptunternehmens und der Unternehmen der Gruppe bilden. Dem
gemeinsamen Team ist die Prüfung an allen Standorten der qualifizierten
Unternehmensgruppe zu ermöglichen, die Prüfung ist jedoch strikt auf die in der
Pilotregelung enthaltenen Aspekte zu begrenzen. Im Falle eines Streits wäre es nach
Ansicht der Dienststellen der Kommission logisch, grundsätzlich die Vorschriften des
Ansässigkeitsstaats eines Unternehmens einer qualifizierten Gruppe anzuwenden, z. B.
des Gaststaats für eine Tochtergesellschaft und des Sitzlandes für ein
Hauptunternehmen. Eine andere Lösung, die nicht die jeweiligen nationalen Gesetze der
Mitgliedstaaten verletzt, ist schwer vorstellbar. 36. In der
bilateralen oder multilateralen Vereinbarung müssen die Mitgliedstaaten die entsprechenden
Regelungen für die Beendigung der Pilotregelung(en) vereinbaren. In diesen
Bestimmungen müssen die Bewertung von Vermögenswerten und Schulden sowie die
Behandlung von Ausgaben nach Ende der Pilotregelung unter der Annahme, dass diese nicht verlängert
wird, festgelegt werden, ohne dass den teilnehmenden Unternehmen das systematische
Erfordernis zur Unterhaltung von zwei Buchführungen nach den Vorschriften des
Sitzlandes und des Gastlandes während der Testphase der Pilotregelung auferlegt wird. Zeitrahmen 37. Per Definition
ist die Pilotregelung als ein Versuch zu konzipieren und muss daher zeitlich begrenzt
werden. Sowohl für die teilnehmenden Mitgliedstaaten (Steuerverwaltungen)
als auch für die teilnehmenden Unternehmen ist es wichtig, dass die Testphase
lange genug dauert, um eine eingehende Analyse zu ermöglichen und die
Umstellungskosten zu rechtfertigen. Auf der Grundlage des eingegangenen Feedbacks wird
vorgeschlagen, die Pilotregelung für einen Zeitraum von fünf Jahren anzuwenden und dann
eine abschließende Evaluierung durchzuführen. Dieser Zeitrahmen ist so
zu verstehen, dass ein Zeitpunkt für das Anlaufen der Regelung festgelegt wird und
die Regelung dann nach fünf Jahren automatisch ausläuft (z. B. 1. Januar 2007 bis 31.
Dezember 2011). Allerdings könnten sich während dieses Zeitraums qualifizierte
Unternehmen der Regelung anschließen und dann kürzere Zeit daran teilnehmen (z. B.
1. Januar 2009 bis 31. Dezember 2011). 38. Die
Entscheidung einer Gesellschaft, an der Pilotregelung teilzunehmen, sollte für den gesamten Fünfjahreszeitraum
bzw. einen kürzeren Zeitraum bis zum vorgegebenen Ende
der Pilotregelung verbindlich sein. Besteht eine Gesellschaft auf Beendigung der
Anwendung der Pilotregelung vor Ablauf der fünf Jahre, so ist dies zwar möglich, führt
jedoch zu einer Neuveranlagung der Steuer für die unter der Pilotregelung
verbrachten Jahre und zur rückwirkenden Anwendung der normalen Regeln. Formel
für die Aufteilung DE 27
DE 39. Angesichts des
eng definierten Anwendungsbereichs der Pilotregelung sollte die Anwendung einer
einfachen, aber wirtschaftlich soliden Formel für die Aufteilung der
Steuerbemessungsgrundlage zwischen den teilnehmenden Mitgliedstaaten ausreichend sein.
Das betreffende Steueraufkommen ist durch mehrere Faktoren begrenzt: die
Einschränkung auf KMU, die begrenzte Zahl von KMU mit Betriebsstätten in
anderen Mitgliedstaaten, der fakultative Charakter, die strenge Überwachung, die
im Allgemeinen geringen Steuerverbindlichkeiten von KMU, etc. Zudem ist eine
einfache Formel leicht zu verwalten und anzuwenden. 40. Die folgenden
wirtschaftlichen Faktoren können für die Konzipierung der Aufteilungsformel
herangezogen werden: Lohnsumme, Beschäftigtenzahl, Umsatz, Vermögenswerte.
Durch die Kombination dieser Faktoren wird die wirtschaftliche Repräsentativität
erhöht, die Anwendung der Formel wird jedoch komplexer. Für die von einem Mitgliedstaat
gewählte Formel ist eine Vereinbarung zu den allgemein akzeptierten und
praktikablen Definitionen für die einzelnen Faktoren erforderlich. 41. Es wird
empfohlen, den jeweiligen Anteil an der Gesamtlohnsumme (50%) und des Gesamtumsatzes
(50%) des teilnehmenden Unternehmens in jedem betroffenen Mitgliedstaat als
Aufteilungsformel zu verwenden. Diese Zahlen können einfach der Rechnungslegung und
den Steuererklärungen des Unternehmens entnommen werden. Ferner wird
durch die Kombination eines auf den Einsatz bezogenen Faktors (Lohnsumme) und
eines auf die Produktion bezogenen Faktors (Umsatz) auch die Möglichkeit willkürlicher
Festlegungen reduziert. 42. Nach der inhärenten
Logik des Modells der Sitzlandbesteuerung und der Pilotregelung
unterliegen sowohl Gewinne als auch Verluste der Aufteilung nach der Formel. Für
jegliche den Unternehmen der Gruppe zugewiesene Verluste gelten die Vorschriften für
den Verlustvortrag bzw. Verlustrücktrag des Ansässigkeitsstaats des Unternehmens, d. h.
des Sitzlandes des Hauptunternehmens (Muttergesellschaft oder Hauptverwaltung)
und des Gastlandes für Tochtergesellschaften und Betriebsstätten. 43. Nach dem System
der Sitzlandbesteuerung verwendet das Hauptunternehmen für seine Steuererklärung
die Formulare des Sitzlandes und erklärt darin all seine steuerpflichtigen Tätigkeiten
in allen betroffenen Mitgliedstaaten zusammenfassend (siehe oben). Diese
Formulare enthalten nicht unbedingt die notwendigen Felder für Angaben über die
Aufteilungsformel. Es muss also ein geeignetes einfaches Formular entwickelt
werden, das die entsprechenden Angaben ermöglicht und der Steuererklärung
als Anhang beizufügen ist. Bewertung 44. Es scheint
sinnvoll, dass die Kommission und teilnehmenden Mitgliedstaaten eine Monitoring-Gruppe
einsetzen, die die Anwendung der Pilotregelung überwacht. Die Mitglieder dieser
Gruppe beraten sich, prüfen etwaige praktische Probleme und beurteilen den
Erfolg der Regelung. Ferner wäre es sinnvoll, dass die die Pilotregelung einführenden
Mitgliedstaaten bis zum 31. Dezember 2009 einen detaillierten
Bericht erstellen, der eine Gesamtbewertung der Auswirkungen der Pilotregelung enthält,
sodass die Kommission und die Monitoring-Gruppe die mögliche Verlängerung
oder Beendigung der Regelung prüfen und eine Entscheidung zu den
entsprechenden Verfahren treffen können. |